ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 липня 2021 року

м. Київ

справа № 817/1200/15

адміністративне провадження № К/9901/34349/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Бившевої Л.І., Гончарової І.А., Блажівської Н.Є., Гусака М.Б., Шишова О.О., Яковенка М.М., Олендера І.Я., Білоуса О.В., Пасічник С.С., Юрченко В.П., Гімона М.М., Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф., Желтобрюх І.Л.,

розглянувши у письмовому провадженні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ``МОРГАН ФЕНІЧЕ`` до Рівненської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Рівненській області, Головного управління ДФС у Рівненській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача, - Міністерство юстиції України, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Рівненській області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Рівненській області) на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 01.03.2019 (суддя Дорошенко Н.О.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.10.2019 (головуючий-суддя Макарик В. Я.; судді Бруновська Н. В., Матковська З. М.),

У С Т А Н О В И В :

У квітні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю ``МОРГАН ФЕНІЧЕ`` (далі - позивач, ТОВ``МОРГАН ФЕНІЧЕ``, Товариство) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Рівненському районі Головного управління Міндоходів у Рівненській області (далі - ДПІ), Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - ГУ ДФС), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача, - Міністерство юстиції України (далі - Міністерство), в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення ГУ ДФС про результати розгляду скарги від 20.02.2015 №80/10с/17-00-10-04-04/181 та податкове повідомлення-рішення ДПІ від 03.03.2015 №0000212200 про нарахування пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічній діяльності (далі - ЗЕД) у розмірі 23ʼ 678ʼ 173,80 грн.

Підставою для нарахування пені згідно з податковим повідомленням-рішенням від 03.03.2015 №0000212200 стали висновки контролюючого органу, зроблені в акті перевірки від 03.12.2014 №76/22-141/33426845, про порушення Товариством вимог статті 1 Закону України ``Про порядок здійснення розрахунків у іноземній валюті`` (далі - Закон №185/94-ВР) через ненадходження станом на 31.10.2014 валютної виручки в розмірі 3`737`858,41 євро за продукцію, експортовану за контрактом від 07.05.2013 №07052013 на адресу фірми ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` (резидент Республіки Польща).

Контролюючий орган, здійснюючи заходи валютного контролю щодо дотримання Товариством строків розрахунку в іноземній валюті, встановлених Законом №185/94-ВР, відхилив доводи Товариства, що заборгованість фірми ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` за поставлений товар погашена внаслідок заліку заборгованості Товариства за імпортними контрактами про надання послуг, укладеними з фірмою ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` (контракти від 01.04.2012 №4 GHG, від 15.03.2012 №150312, від 18.11.2013 №111813, від 21.07.2014 №5) (загальна сума заборгованості за поставлені послуги, яка була врахована у заліку, - 783`279,80 євро), та за імпортними контрактами про поставку товарів, укладеними Товариством з іншими контрагентами-нерезидентами (25 контрактів) (загальна сума заборгованості за поставлені товари, яка була врахована у заліку, - 2`065`900,00 євро), право вимоги до Товариства за якими перейшло до фірми ``GHG Spolka`` z.o.o`` від нерезидентів-постачальників позивача та від компанії ``SAS Fleming Pellety``, як безпосереднього платника вартості імпортованих позивачем товарів.

Контролюючий орган виходив з того, що для цілей валютного контролю виконання зобов`язань у сфері зовнішньоекономічних відносин шляхом заліку допустимо за умови однорідності вимог, що виникли зі взаємних зобов`язань між двома сторонами. Недопустимість проведення позивачем взаємозаліку заборгованостей за поставлену на експорт продукцію та отримані послуги і товари за імпортними контрактами обґрунтована контролюючим органом тим, що вимоги сторін за експортним контрактом від 07.03.2013 №07052013 та імпортними контрактами від 01.04.2012 №4 GHG, від 15.03.2012 №150312, від 18.11.2013 №111813, від 21.07.2014 №5 не однорідні (підставою для цього контролюючий орган вважав відмінність предмета постачання за експортними операціями (товари) та імпортними операціями (послуги)) і що до заліку була прийнята заборгованість Товариства перед 25 контрагентами-нерезидентами, які не є стороною контракту від 07.03.2013 №07052013.

Справа розглядалася судами неодноразово. У процесі розгляду справи було здійснено процесуальну заміну відповідача ДПІ у Рівненському районі Головного управління Міндоходів у Рівненській області на Рівненську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Рівненській області.

Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 01.03.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.10.2019, позов ТОВ``МОРГАН ФЕНІЧЕ`` задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 03.03.2015 №0000212200; в іншій частині позовних вимог відмовив.

Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що вимоги Товариства до фірми ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` за експортним контрактом від 07.03.2013 №07052013 та фірми ``GHG Spolkaʼʼ z.o.o`` до Товариства за імпортними контрактами від 01.04.2012 №4 GHG, від 15.03.2012 №150312, від 18.11.2013 №111813, від 21.07.2014 №5 на суму 783`279,80 євро є однорідними за ознакою грошової вимоги, а доказами, які надав позивач, підтверджено, що до фірми ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` перейшло право вимоги до Товариства на суму 2`065`900,00 євро за імпортними контрактами з постачання товарів з іншими нерезидентами-постачальниками, які також є однорідними з вимогами Товариства до фірми ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` за контрактом від 07.03.2013 №07052013. Застосувавши, зокрема норми статей 1, 4 Закону №185/94-ВР, пунктів 1.10, 1.13 Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 №136 (далі - Інструкція №136), суди зробили висновок, що зарахування зустрічних однорідних вимог за зовнішньоекономічними договорами є законним способом припинення зобов`язань у сфері ЗЕД та підставою для зняття валютної операції з валютного контролю, у зв`язку з чим пеня нарахована позивачу неправомірно.

ГУ ДФС подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на судові рішення у цій справі.

У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права та неправильне застосування норм матеріального права, просить скасувати ухвалені у справі судові рішення і передати справу на новий розгляд.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, скаржник зазначає, що суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку, що Товариство не порушило строки зарахування валютної виручки за контрактом від 07.03.2013 №07052013, встановлені статтею 1 Закону №185/94-ВР. Надані Товариством документи про взаємозалік зобов`язань, зокрема про перехід до фірми ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` права вимоги до Товариства за імпортними контрактами за поставлені іншими нерезидентами-постачальниками товари не можуть бути підставою для зняття з валютного контролю експортних операцій за контрактом від 07.03.2013 №07052013. На підтвердження цих доводів відповідач наводить постанови Верховного Суду від 27.04.2018 у справі №808/1707/17 та від 29.01.2019 у справі №819/2014/17, у яких суд касаційної інстанції, на думку відповідача, дійшов аналогічного правового висновку.

У касаційній скарзі відповідач також звертає увагу суду касаційної інстанції, що при вирішенні спору суди попередніх інстанцій не встановили обставини щодо наявності боргу, щодо якого нерезидентами - постачальниками позивача за імпортними контрактами переуступлено фірмі ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` право вимоги до позивача, на момент укладання договорів про взаємні розрахунки; позивач не надав докази, що підтверджують сплату ціни імпортованих ним товарів фірмами ``SAS Fleming Pellety`` та ``GHG Spolka z.o.o`` постачальникам цих товарів.

Під час касаційного перегляду справи ГУ ДПС (процесуальний правонаступник ГУ ДФС у Рівненській області) зазначило, що суди попередніх інстанцій застосували норми статей 1, 4 Закону №185/94-ВР, пунктів 1.10, 1.13 Інструкції №136 інакше, ніж ці норми були застосовані Верховним Судом у постанові від 27.10.2020 у справі №820/420/16 за позовом Приватного підприємства ʼʼАльватрейдінгʼʼ до Основ`янської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення. Як на ознаку подібності правовідносин у справі №820/420/16 та у справі, в якій здійснюється касаційний перегляд, ГУ ДПС посилається на те, що у правовідносинах, які розглядалися у цих справах, залік заборгованостей у сфері ЗЕД був проведений за експортним та імпортним контрактами з участю різних нерезидентів та з відповідною заміною зобов`язаної сторони. В постанові від 27.10.2020 Верховний Суд дійшов висновку щодо можливості проведення заліку зустрічних однорідних вимог, як підстави для звільнення резидента від відповідальності, встановленої статтею 4 Закону №185/94-ВР, за сукупності таких умов: вимоги повинні бути зустрічними (тобто такими, що випливають зі взаємних зобов`язань між двома особами) та однорідними, що проявляється у взаємних вимогах грошових сум в одній і тій самій валюті. Обов`язковою умовою для зарахування є настання строку виконання за всіма зустрічними вимогами. Оскільки за імпортним контрактом, заборгованість нерезидента за яким перед ПП ʼʼАльватрейдінгʼʼ була врахована для заліку заборгованості цього підприємства перед іншим нерезидентом за експортним контрактом, відбулася заміна кредитора, Верховний Суд зробив висновок, що пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД нарахована контролюючим органом правомірно.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач на підтвердження доводу, що суди попередніх інстанцій правильно застосували норми права, посилається, зокрема на висновки Верховного Суду у постанові від 01.04.2021 у справі №826/24923/15 за позовом ТОВ ``Кінопрокат-Україна плюс`` до ДПІ у Святошинському районі Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними дій, скасування наказу та податкових повідомлень-рішень. Так, у постанові від 01.04.2021 у справі №826/24923/15 Верховний Суд, застосувавши норми статті 2 Закону №185/94-ВР, пункту 1.10 Інструкції №136, дійшов висновку, що припинення зобов`язань резидента України (ТОВ ``Кінопрокат-Україна плюс``, позивач у справі) за імпортним контрактом шляхом проведення зарахування зустрічних однорідних вимог з участю двох нерезидентів (кредитора і боржника позивача) виключає підстави для застосування до резидента фінансових санкцій, встановлених статтею 4 Закону №185/94-ВР.

У додаткових поясненнях, які надійшли на адресу Верховного Суду 18.06.2021, ТОВ``МОРГАН ФЕНІЧЕ`` посилається також на постанови Верховного Суду від 25.04.2018 у справі №810/3019/15, від 09.04.2019 у справі №815/3749/16, від 25.10.2019 у справі №803/917/16, в яких зазначені вище норми у подібних правовідносинах (правовідносини щодо заліку однорідних вимог за зовнішньоекономічними контрактами, укладеними резидентом з різними нерезидентами) застосовані так само.

Позивач заперечує проти доводу ГУ ДПС у касаційній скарзі щодо неправильного встановлення судами попередніх інстанцій обставин у справі та зазначає, що під час перевірки та у судовому процесі в судах попередніх інстанцій відповідач не ставив під сумнів зарахування зустрічних вимог в іноземній валюті, дати таких операцій та їх документальне підтвердження. Спір між сторонами виник не щодо фактичних обставин, а щодо застосування норм права при визначенні змісту правовідносин. Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду ухвалою від 22.01.2020 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС на судові рішення у цій справі.

Для забезпечення єдності судової практики при вирішенні спорів щодо заліку зустрічних однорідних вимог за зовнішньоекономічними контрактами між резидентом та різними нерезидентами (покупцями та/або постачальниками) як підстави визнання розрахунків у іноземній валюті такими, що відбулися, ухвалою від 17.05.2021 колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передала справу №817/1200/15 на розгляд палати, до якої входить колегія суддів.

Згідно з протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 25.05.2021 у цій справі визначено склад колегії суддів: Усенко Є.А. - головуючий суддя, судді Бившева Л.І., Васильєва І.А., Желтобрюх І.Л., Блажівська Н.Є., Гусак М.Б., Дашутін І.В., Шишов О.О., Яковенко М.М., Гончарова І.А., Олендер І.Я., Білоус О.В., Пасічник С.С., Юрченко В.П., Гімон М.М., Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.

Ухвалою Верховного Суду від 07.07.2021 справу №817/1200/15 призначено до касаційного перегляду судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами на 29.07.2021.

У зв`язку із відпусткою суддів, які не є суддями-доповідачами у цій справі згідно з протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 29.07.2021 приведено у відповідність склад колегії суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду для розгляду цієї справи.

Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, заперечення проти касаційної скарги позивача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що заборгованість фірми ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` перед ТОВ``МОРГАН ФЕНІЧЕ`` за контрактом від 07.05.2013 №07052013 (поставка меблів) на суму 3`937`925,96 євро як фактично, так і за даними бухгалтерського обліку позивача погашена зарахуванням зустрічних вимог згідно з договорами про зарахування зустрічних вимог між ТОВ``МОРГАН ФЕНІЧЕ та фірмою ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o``, а саме: від 31.07.2013 на суму 157`123,10 євро, від 31.10.2013 на суму 42`944,45 євро, від 31.01.2014 на суму 78`975,00 євро, від 31.03.2014 на суму 429`626,58 євро, від 30.04.2014 на суму 447`674,24 євро, від 31.05.2014 на суму 690`682,32 євро, від 31.07.2014 на суму 1`042`992,05 євро, від 28.08.2014 на суму 201`854,08 євро, від 28.08.2014 на суму 846`054,14 євро.

При цьому згідно з договорами від 31.07.2013, 31.10.2013, від 31.01.2014, від 30.04.2014 в рахунок заборгованості фірми ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` була врахована заборгованість позивача перед зазначеним контрагентом-нерезидентом за імпортними контрактами від 01.04.2012 №4-GHG (про надання консультативних послуг загальною вартістю 89`782,26 євро), від 15.03.2012 №150312 (про надання в оренду обладнання для обробки дерева та деревоподібних матеріалів на суму 107`207,00 євро), від 18.11.2013 №111813 (про надання послуг з розробки пакету дизайну проектно-конструкторської документації, технологічної документації для виробництва модельного ряду диванів на суму 580`668,00 євро), від 21.07.2014 №5 (про надання послуг з розробки пакету дизайнів, технологічної документації для виробництва на суму 5622,54 євро), від 12.07.2011 №2-GHG (про поставку обладнання) та від 01.04.2012 №3-GHG (купівля-продаж матеріалів для меблевого виробництва) на суму 157`123,10 євро.

Крім того, заборгованість фірми ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` перед позивачем за контрактом від 07.05.2013 №07052013 на суму 2`065`900 євро (33`714`804,10 грн) погашена шляхом заліку заборгованості позивача за імпортними контрактами з фірмами "Bufab Kit AB" (Швеція) (2,7 тис. євро), "Culp Europe Sp zoo" (Польща) (19,9 тис. євро), "IKEA Components sro" (Словаччина) (12,2 тис. євро), "Міla sp zoo" (Польща) (56,8 тис. євро), "Przedsiebiorstwo Produkcyjno Handlowo-Uslugowe" (Польща) (74,3 тис. євро), "PSI Spoldzielczy Producent Sprezyn" (Польща) (63,0 тис. євро), "Stafast A/S" (Польща) (36,3 тис. євро), "Tagmet Polska sp zoo" (Польща) (13,0 тис. євро), "UAB IKEA Industry" (Литва) (81,0 тис. євро), "Vita Polymers Poland Spzoo" (Польща) (980,4 тис. євро), ІТОВ "ВМГ Індустрі" (Білорусія) (267,3 тис. євро), "Qingdao Ruihua Group" (Китай) (25,6 тис. євро), "Shanghai Sunshine Import-Export Co Ltd" (Китай) (286,5 тис. євро), "Greatex Mills Inc" (Польща) (10,4 тис.євро), "Hangzhou Kelida Home Textile Co Ltd" (Китай) (6,1 тис. євро), "Stalmot&Wolmet Spolka Akcyjna" (Польща) (0,2 тис. євро), "CTF Global LTD" (Корея) (28,1 тис. євро), "Culp Europe Sp zoo" (Польща) (42,1 тис. євро), "DAE SONG TEXTILE" (Корея) (5,7 тис. євро), "Homanit GmbH&CoKG" (Німеччина) (6,6 тис. євро), "Jiangsu High Hope Corporation" (Китай) (19,7 тис. євро), "Kronospan Mielec Spzoo" (Польща) (11,4 тис. євро), "Sanex Spzoo" (Польща) (2,8 тис. євро), "Sklejka Orlimex Spzoo" (Польща) (11,8 тис. євро), "Texton SA" (Польща) (2,1 тис. євро).

Заборгованість позивача перед зазначеними контрагентами-нерезидентами сплачена фірмою ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` та компанією ``SAS Fleming Pellety`` на підставі трьохсторонніх договорів про взаємні розрахунки за участю фірми ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` або компанії ``SAS Fleming Pellety``, одного із зазначених вище контрагентів-нерезидентів та позивача і договору про зарахування зустрічних вимог від 28.08.2014 між позивачем, фірмою ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` та компанією ``SAS Fleming Pellety``.

На підставі оцінки доказів (первинних документів та даних бухгалтерського обліку позивача) суди встановили, що сплата фірмою ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o`` та компанією ``SAS Fleming Pellety`` нерезидентам-постачальникам позивача за поставлені товари, надходження яких на митну територію України підтверджено митними деклараціями, оформленими в режимі імпорту, 2`057798,66 євро фактично відбулася, і залік заборгованостей на цю суму підтверджено. Суди дійшли висновку, що не підтверджено первинними документами залік на суму 8101,34 євро за договором про зарахування зустрічних вимог від 31.07.2014 між ТОВ``МОРГАН ФЕНІЧЕ`` та фірмою ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o``, однак ця обставина не була підставою для нарахування позивачу пені згідно з актом перевірки.

Частиною першою статті 1 Закону №185/94-ВР (в редакції, чинній станом на час дії спірних правовідносин, далі - так само; Закон втратив чинність 07.02.2019) встановлено, що виручка резидентів у іноземній валюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках у строки виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 180 календарних днів з дати митного оформлення (виписки вивізної вантажної митної декларації) продукції, що експортується, а в разі експорту робіт (послуг), прав інтелектуальної власності - з моменту підписання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності. Перевищення зазначеного строку потребує висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку.

Відповідно до частини першої статті 4 цього Закону порушення резидентами, крім суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції на період її проведення, строків, передбачених статтями 1 і 2 цього Закону або встановлених Національним банком України відповідно до статей 1 і 2 цього Закону, тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару) в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару).

При цьому (за відсутності прямої вказівки в статті 4 Закону №185/94-ВР про інше) презюмується, що валютна виручка повинна надійти відповідно до умов зовнішньоекономічного контракту за існуючим зобов`язанням. У разі якщо зобов`язання припинено, підстав для надходження валютної виручки немає.

Згідно із положеннями частини четвертої статті 6 та частини першої статті 14 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність" від 16.04.1991 №959-ХІІ суб`єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України, та самостійно визначати форму розрахунків по зовнішньоекономічних операціях з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам.

Відповідно до статей 627, 628 Цивільного кодексу України (далі - ЦК) сторони вільні у виборі виду договору та його умов, а згідно зі статтею 629 цього Кодексу укладений договір є обов`язковим для виконання сторонами.

Правила припинення зобов`язання сформульовані в главі 50 ``Припинення зобов`язання`` розділу І книги п`ятої ``Зобов`язальне право`` ЦК. Норми цієї глави передбачають, що зобов`язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом (частина 1 статті 598 ЦК), зокрема зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги (стаття 601 ЦК). Аналогічні положення закріплені також у статті 203 Господарського кодексу України (далі - ГК), згідно з частиною третьою якої господарське зобов`язання припиняється зарахуванням зустрічної однорідної вимоги, строк якої настав або строк якої не зазначений чи визначений моментом витребування. Для зарахування достатньо заяви однієї сторони.

При тлумаченні наведених норм слід виходити з того, що зустрічність вимог передбачає одночасну участь сторін у двох зобов`язаннях, де кредитор за одним зобов`язанням є боржником в іншому. Тобто, сторони одночасно беруть участь у двох зобов`язаннях, і при цьому кредитор за одним зобов`язанням є боржником за іншим, і навпаки. Що ж до однорідності вимог, то вона визначається їхньою правовою природою та матеріальним змістом (вираженням) і не залежить від підстав, що зумовили виникнення зобов`язань. Це означає, що вимоги вважаються однорідними, якщо зобов`язання сторін стосовно одна до одної мають бути виконані однаково, тоді як підстави виникнення зобов`язань можуть бути різними.

Із цього приводу Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду, Касаційний цивільний суд у складі Верховного Суду та Касаційний господарський суд у складі Верховного Суду в низці судових рішень дотримуються послідовної позиції щодо умов, яким мають відповідати вимоги, які можуть підлягати зарахуванню, зокрема, вони мають: ``1) бути зустрічними (кредитор за одним зобов`язанням є боржником за іншим, а боржник за першим зобов`язанням є кредитором за другим); 2) бути однорідними (зараховуватися можуть вимоги про передачу речей одного роду, у зв`язку з чим зарахування як спосіб припинення зазвичай застосовується до зобов`язань із передачі родових речей, зокрема грошей). Правило про однорідність вимог поширюється на їхню правову природу, але не стосується підстави виникнення такої вимоги. Отже, допускається зарахування однорідних вимог, які випливають з різних підстав (різних договорів тощо); 3) строк виконання таких вимог настав, не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги`` (постанова від 31.01.2020 у справі №1340/3649/18; постанова від 16.04.2019 у справі №911/483/18; постанова від 21.11.2018 у справі №755/9929/15-ц;).

Водночас, переглядаючи справу за позовом Публічного акціонерного товариства ʼʼДельта Банкʼʼ до Товариства з обмеженою відповідальністю ʼʼЯблуневий дарʼʼ про визнання одностороннього правочину, а саме заяви про припинення зобов`язань шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, недійсним, Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку, що ʼʼоскільки у цій справі зобов`язання сторін за договорами кредитної лінії та договором банківського вкладу (депозиту) підлягають виконанню у різних валютах - євро та доларах США відповідно, такі вимоги не можна вважати однорідними з огляду на те, що євро та долар США (хоч і є грошовими коштами) є різними валютами, які згідно з умовами вказаних договорів не є рівнозначнимиʼʼ (пункт 71 постанови від 30.10.2018 у справі №914/3217/16).

На можливість припинення зобов`язання за зовнішньоекономічним договором зарахуванням зустрічних однорідних вимог прямо зазначено в пункті 1.10 Інструкції №136 (Інструкцію доповнено цим пунктом постановою Правління Національного банку України від 13.12.2006 N455; Інструкція втратила чинність 07.02.2019), яким встановлено, що експортна, імпортна операції можуть бути зняті з контролю за наявності належним чином оформлених документів про припинення зобов`язань за цими операціями зарахуванням, якщо: вимоги випливають із взаємних зобов`язань між резидентом і нерезидентом, які є контрагентами за цими операціями; вимоги однорідні; строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред`явлення вимоги; між сторонами не було спору щодо характеру зобов`язання, його змісту, умов виконання тощо.

Чинним законодавством не заборонено та не обмежено законні форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями, що не передбачають, власне, надходження іноземної валюти на рахунок резидента. Так само, чинне законодавство не пов`язує застосування інституту зарахування однорідних зустрічних вимог з певними видами договорів як обов`язковою умовою припинення зобов`язання у такий спосіб, крім випадків, коли зарахування не допускається.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 31.01.2020 у справі №1340/3649/18 за позовом ТОВ "Верболіз" до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення вже зробив висновок щодо застосування наведених норм у правовідносинах щодо відповідальності резидента за ненадходження валютної виручки в разі припинення зобов`язання за зовнішньоекономічним договором зарахуванням зустрічних однорідних вимог. Відповідно до правової позиції, сформованої в цій постанові, резидент є вільним у виборі форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями з-поміж тих, що не суперечать законам України, а тому перебування таких операцій на валютному контролі саме по собі не спричиняє наслідку у вигляді застосування штрафних санкцій (пені), передбачених статтею 4 Закону №185/94-ВР. Припинення зобов`язання шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог є складовою гарантованого Конституцією України права на свободу підприємницької діяльності та може бути обмежено виключно законами України.

У розвиток наведеної правової позиції щодо застосування норм частини першої статті 1, частини першої статті 4 Закону №185/94-ВР, пункту 1.10 Інструкції №136 Верховний Суд формує такий висновок: у разі припинення зобов`язання за зовнішньоекономічним договором шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог у строк, встановлений нормами Закону №185/94-ВР для розрахунків у іноземній валюті, підстави для притягнення резидента до відповідальності за порушення термінів розрахунків у іноземній валюті (за ненадходження валютної виручки) відсутні, незалежно від підстав виникнення зустрічних однорідних вимог та складу учасників зарахування зустрічних однорідних вимог. Обставини щодо зарахування зустрічних однорідних вимог та припинення внаслідок цього зобов`язань за зовнішньоекономічним договором підлягають встановленню судом з дослідженням належних щодо цього доказів.

Суди першої та апеляційної інстанцій у цій справі встановили, що вимоги щодо заборгованості, залік яких відбувся, були однорідними, оскільки мали грошовий характер і були виражені в одній валюті та обґрунтовано відхилили довід ГУ ДФС, що вимоги за імпортними договорами про поставку послуг не є однорідними з вимогами за експортним контрактом від 07.05.2013 №07052013. Також суди дали правильну юридичну оцінку факту заліку однорідних зустрічних вимог між позивачем та фірмою ʼʼGHG Spolkaʼʼ z.o.o``, який був здійснений з врахуванням заборгованості позивача за імпортними контрактами перед іншими нерезидентами-постачальниками. Та обставина, що у заліку однорідних зустрічних вимог одночасно приймало участь більше, ніж дві сторони у зобов`язаннях, де кредитори за одними зобов`язаннями по відношенню до позивача та один до одного виступали боржниками в іншому і навпаки, не змінює сутності заліку як способу припинення зобов`язання за зовнішньоекономічними договорами.

Суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми права при вирішенні спору у цій справі відповідно до висновку Верховного Суду в постанові від 31.01.2020 у справі №1340/3649/18. Судові рішення відповідають вимогам частин першої-третьої статті 242 КАС щодо законності й обґрунтованості судового рішення.

Колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що правова оцінка судом податкового повідомлення-рішення від 03.03.2015 №0000212200 повинна здійснюватися відповідно до підстав, з яких позивачу була нарахована пеня.

Постанови Верховного Суду, на які в касаційній скарзі посилається ГУ ДФС, не прийнятні, оскільки: у справі №808/1707/17 Верховний Суд застосував норми постанови Правління Національного банку України від 13.06.2015 №354 (щодо обов`язкового продажу 50% валютної виручки), яка не діяла станом на 31.10.2014 (дата, станом на яку здійснена перевірка позивача щодо розрахунків за контрактом від 07.03.2013 №07052013); а від висновку Верховного Суду у постанові від 29.01.2019 у справі №819/2014/17 Судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду зроблено відступ у постанові від 31.01.2020 у справі №1340/3649/18.

08.02.2020 набрав чинності Закон України ʼʼПро внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справʼʼ від 15.01.2020 №460-IX, пунктом 2 розділу ІІ ʼʼПрикінцеві та перехідні положенняʼʼ якого установлено, що касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС (в редакції до 08.02.2020) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Рівненській області) залишити без задоволення.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 01.03.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.10.2019 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною й оскарженню не підлягає.

Судді

Є.А. Усенко Л.І. Бившева І.А. Гончарова Н.Є. Блажівська М.Б. Гусак О.О. Шишов М.М. Яковенко І.Я.Олендер О.В. Білоус С.С. Пасічник В.П. Юрченко М.М. Гімон В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова І.Л. Желтобрюх